我国新企业所得税存在的问题及对策

自2008年6月65438+10月1起，我国正式实施新企业所得税法(以下简称“新个税法”)，并陆续出台实施条例和各种通知，对一些不明确的事项进行了解释。新个税法实施半年来，其在减轻内资企业税负、促进地区间公平统一税收政策环境方面的总体积极意义得到普遍认可，但也存在新概念界定模糊、政策执行口径不明确等问题。要及时调查分析新个税法实施情况，总结已揭示的问题，制定有针对性的补充和细化调整措施。一、新企业所得税法运行中存在的主要问题(一)纳税人范围调整引起的总机构和分支机构汇总征收所得税鉴于我国国有企业、集体企业、私营企业等传统企业组织形式日益被股份有限公司、有限责任公司、合伙企业、个人独资企业等现代企业组织形式所取代， 原来确定企业所得税纳税人的标准是在银行开立结算账户、独立建立账簿、编制财务会计报表、独立计算损益的条件。 新个税法将以公司和非公司形式存在的企业和取得收入的组织界定为企业所得税的纳税人，是适应经济主体形态变化的必然选择，体现了国际惯例和远见卓识。但我国现行的税收征管体制和企业经济组织形式仍有诸多特殊性，全面细致的“补缺查错”必不可少。目前，跨省总机构的所得税征管问题是由此衍生的主要问题之一。根据《中华人民共和国国家税务总局关于印发〈跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法〉的通知》(国税发〔2008〕28号)的规定， 对因新个税法实施纳税人“法人判断标准”而不再单独缴纳企业所得税的分支机构汇总征收管理的基本计算方法可以概括为:一是对中央和地方收入范围内的跨省市企业的总机构和总公司可以统一计算。 二是统一计算后的应纳税额，由企业总机构和二级分支机构按比例分享后分别预缴。总机构向当地主管税务机关缴纳应纳税额的25%，年终汇总清算后的收入由中央和总机构按60: 40分成；将应纳税款的25%提前缴入中央金库，汇总清算后中央金库所得税收入的60%为中央收入，40%由财政部按照2004年至2006年各省市实际分享的企业所得税在地方总分成中的比例定期划转。各二级分支机构按照各自上一年度(上年6月至6月、上年7月至2月)营业收入、员工工资、总资产三项因素(权重分别为0.35、0.35、0.3)分摊剩余50%的应纳税额，并提前向二级分支机构所在地主管税务机关缴纳税款。第三，年度终了后，由总机构所在地税务机关按照汇总计算的企业全年应纳税额总额抵扣预缴税款，多退少补。该办法的实施将显著调整所得税在地区间的分配，对平衡地区间财力不均衡、加强分支机构所在地税收征管的积极性起到一定的作用。但在实施过程中，出现了两个问题:1，二级分支机构(1)税收征管中存在的问题，并没有完全解决分支机构利用自身税收优惠条件转移企业利润，降低企业整体税负的问题。我国实行公司制企业所得税制度改革的一个重要原因，就是用“公司条件”来限制企业利用税率优惠的分支机构转移利润，以降低整体税负。《中华人民共和国国家税务总局关于印发〈跨地区经营汇总纳税人所得税征收管理暂行办法〉的通知》(国税发〔2008〕28号)第十六条中的表述是，对于位于不同税率地区的总机构和分支机构，将原“分别计算应纳所得税额和应纳税额，按照适用税率分别缴纳”修改为:“一是， 总机构统一计算全部应纳税所得额，然后按照本办法第十九条规定的比例和第二十三条规定的三个因素和权重，计算不同税率的地区机构的应纳税所得额，再按照总机构和分支机构所在地适用的税率计算应纳税额。” 这两种表述的本质区别在于，后者限制了分支机构利用自身将高税收地区总公司的利润转移到低税收地区的可能性，从而降低企业的整体税负，达到避税的目的。但这种表述和计税方法并没有完全排除企业利用分支机构优惠税率避税的可能。由于采用了以二级分支机构为单位计算应纳税额的计税方法，将三级及三级以下分支机构的营业收入、员工工资、资产总额统一纳入二级分支机构计税方法，二级分支机构处于税收优惠地区、下属三级机构不应享受优惠税率的企业应纳税额将大幅减少。这种税收征管漏洞的存在，会导致企业扭曲自身的组织结构，从而达到避税的目的。(2)二级分枝的识别标准模糊。根据有关规定，总机构应在6月20日前填写《中华人民共和国企业所得税分支机构分配表》，送总机构所在地税务机关，分配给各分支机构。那么判断二级分支机构的标准就成为税务机关和企业双方关注的焦点。目前判断企业分支机构级别的规定不是很明确，没有统一的标准和监管措施，会增加企业避税的可能性。而新个税法实施第一年确定的企业分支机构纳税制度，对以后信息的真实性有重要的参考作用。因此，如何及时确定科学的判断标准和可执行的监管措施成为当务之急。(3)特殊行业分支机构按“三要素”就地垫付不合理。建筑、房地产等特殊行业资产少，流动性强，周期短。很多注册为分公司的单位，其本质就是借用总公司的资质，向总公司缴纳管理费。总机构账面反映的是管理费收入，当地税务机关无法监控，总机构按照“三要素”进行分配显然不合理。

(4)分支机构的法律责任无法界定。新个税法将法人定义为纳税人，税收征管法的行政处罚条款只针对纳税人，分支机构不构成“纳税人”。因此，税务机关对未按时申报预缴税款的分支机构进行处罚将缺乏相关法律依据，分级管理尤其是二级以下分支机构的税务管理将处于尴尬境地。(5)专营店、加盟单位等特殊分支机构存在“监管真空”。在实际工作中，有些分支机构虽然是非法人分支机构，但往往只是依托总公司或向总公司缴纳一定的管理费，以取得总公司的某些行业资质，经营管理完全独立。如果总公司不把这类分支机构纳入内部管理，在按“三要素”分配税款时不把这类分支机构纳入分配范围，这类分支机构就会处于无人监管的状态。2.跨省总机构和分支机构实施纳税的征管问题。我国企业所得税的税收管理权和收入水平分为两种情况，即2002年6月65438日至10月1日实施的所得税分成制度改革。改革前，国税系统征收中央部门、总公司、行业协会、联合会、群众团体、基金会所属企事业单位所得税，金融保险企业所得税，军队办国有企业所得税；地税系统征收地方各级国有企事业单位所得税、集体企业所得税、私营企业所得税。2002年改革后，2006 54 38+0 65 438+0 2月前由国税、地税系统征收管理的企业所得税原征管机关不变，2002年10月起新注册企业由国税系统征收企业所得税；除少数特殊行业外，其他企业所得税由中央和地方按比例分享，中央财政保证各地区2001实际地方所得税收入基数，实行增量分享。新个税法实施后，必然会对国税、地税的税源划分、中央与地方的企业所得税实际分享产生很大影响，由此产生的两套征管体制和地区间的利益博弈不可避免，而跨省总公司所得税收入和征管权的划分是问题的焦点。实行法人单位汇总纳税后，在原有税收征管权限不易明确的基础上，增加了总机构与分支机构主管税务机关不一致的新问题，主要体现在:

(1)主管总机构的税务机关不一定全面了解各分支机构的情况。在这种情况下，做出的决策必然与真实情况不符，导致总机构主管税务机关与分支机构发生矛盾，影响企业税收征管的完整性。(2)分支机构的涉税事项和收入由总机构税务机关确定。在收入任务、管理事项等相关“责权利”不匹配的情况下，分支机构主管税务机关失去管理积极性。(3)分支机构主管税务机关无法对收入进行预测。总机构企业所得税分配和预算管理办法实施后，预缴给分支机构的所得税取决于总机构，分支机构所在地主管税务机关将无法考核收入任务、税负、征管质量等。目前各级税务机关都建立了收入任务考核制度，未来的年度收入计划将无法预测。(4)税务机关很难全面了解总公司的情况，税务检查(稽查)难度更大。由于总机构和分支机构大多跨地区经营，由不同的税务机关管理，总机构和分支机构的主管税务机关无法对其经营情况进行直接、全面、有效的检查(稽查)。实行企业汇总纳税，客观上要求总公司加强与主管税务机关的信息沟通和共享，但目前很难做到，因为全国税收征管信息不在一个平台上。(5)缺乏对总行的事前监控。总机构不如实提供机构管理信息的，可以按照税收征管法关于“不如实提供税务信息”的相关规定进行处罚。但这只是事后的补救和惩戒措施，事前并没有有效的监控方式。此外，新的所得税收入分配办法实施后，各级政府高度关注总支。新个税法的实施，激发了地方政府发展总部经济的热情。因此，地方政府会通过各种措施对辖区内的分支机构施加影响，促使其成为法人。后果是干扰纳税人的正常经营活动，造成当地税务机关管辖权的争议。

(二)应纳税所得额计算中存在的问题1。非应税所得的扣除不同于原企业所得税法只有总收入的概念。新个税法明确提出了应税收入、非应税收入和免税收入的概念。其中，不征税收入是指在性质和来源上不属于企业营利活动，在税收原则上应永久排除在征收范围之外的经济利益，主要包括财政拨款、行政事业性收费和依法收取并纳入财政管理的政府性基金。但新企业所得税法实施条例第二十八条规定:“企业非税收入形成的用于支出的费用或者财产，不得扣除或者计算相应的折旧、摊销扣除”。这一规定没有区分支出性质，没有真正体现“不征税”的精神。就企业而言，其取得的非税收入主要是指国家规定并经国务院批准的用于特殊目的的财政性资金，其本质是政府对企业的捐赠。这种非应税收入可以从两个方面给企业带来经济利益的流入:一是在取得非应税收入的过程中，企业不用支付对价，取得的过程就是经济利益的净流入；二是企业用这部分收入从事与生产经营相关的活动，带来经济效益。如果纳税人将非应税所得用于与取得应税所得相关的支出，而不能按照配比原则进行扣除，必然导致对非应税所得的事实征税。2.合理性原则在具体实施中的困惑新税法第八条及其实施条例第二十七条规定了税前扣除“合理性”的标准。合理性原则的适用是国际上的通行做法，企业发生的与收入相关的合理费用可以依法全额补偿。但是，合理性作为一个相对模糊的概念，由于理解角度和知识背景的差异，容易在征管双方乃至征管机关内部(包括国地税之间)形成截然相反的意见，阻碍新个税法的实施。《国家税务总局关于印发新企业所得税法精神宣传提纲的通知》(国〔2008〕159号)对工资薪金的合理性进行了界定，主要包括两个方面:一是职工实际提供劳务；第二，总报酬在数量上是合理的。在实践中，我们主要考虑员工的职责、过去的薪酬、员工的业务量和复杂程度等相关因素。同时也要考虑当地同行业职工的平均工资水平。但一方面，利用该项目进行避税的不合理扣除的性质和适用税率尚未确定，对实际工作中可能发生的事项，如股东以工资名义分配利润或经营者为自己不当支付高额工资等的界定和处罚也不明确。可见，更具可执行性的量化指标需要在合理性的准则上进一步制定。另一方面，目前我国新个税法还没有明确规定职工人数的确定方法，对“在本企业任职或者受雇的职工”的定义也不明确。实践中，如何界定使用劳务派遣企业提供的劳动者的企业员工？在实践中，是否可以理解为签订劳动合同，办理统筹？兼职员工的工资应不应该算劳务费？征管上有一系列需要统一的问题。同时，职工人数的真实性难以确认，使以工资总额14%为界的职工福利费扣除也失去了准确计量的可能。3.福利费的扣除新会计准则在职工薪酬中统一核算职工福利费。会计要求企业在首次执行新会计准则时，将应付福利费转入“职工薪酬-福利费”，同时规定应付福利费余额可由上市公司用于冲减当期管理费用，非上市公司继续按原规定使用。但新企业所得税法实施条例仍允许提取职工福利费，与新会计准则不符，使企业无所适从。(三)税收优惠政策中的一些问题1。企业所得税优惠目录迟迟未出台。新企业所得税法实施条例第八十七条、第九十九条、第一百条规定的企业所得税优惠目录，由财政部、中华人民共和国国家税务总局等有关部门和国务院制定。本目录公布前，企业难以确定是否享受税收优惠，应先照常纳税。目前，除高新技术企业认定标准外，其他税收优惠项目的实施标准尚未出台。因此企业将无法及时享受税收优惠，不利于国家支持的公共基础设施项目和环保、节能节水、安全生产企业的发展。

2.环保节能节水项目优惠所得税管理新企业所得税法实施条例第八十八条规定，企业从事符合条件的环保节能节水项目的所得，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。存在的问题有:一、大企业以环保、节能、节水项目的产品为原材料生产产品，不对外销售，减少原材料外包，那么其项目收入应该如何计量？第二，在程序上，一般是先由管理部门确定项目，再由企业进行投资改造，然后竣工并取得生产经营收入。但在实际工作中，很多企业都是先进行投资改造并完成以获得生产经营收益，再去管理部门认定项目，时间跨度很大，因此享受优惠政策的时间也成为了一个明确的问题。3.在“开发新技术、新产品、新工艺”和R&D费用范围的认定上，新个税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的R&D费用，不形成无形资产且计入当期损益的，在按照规定扣除100%的基础上，扣除50%的R&D费用；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。虽然新企业所得税法实施条例明确企业所得税研究开发费用的扣除仅限于“开发新技术、新产品、新工艺”，但这一政策的概念、范围、研发领域与原来的“技术开发费用”相比发生了变化。存在以下问题:一是“开发新技术、新产品、新工艺”的认定，需要解决如何认定、由谁认定的问题。第二，“研究开发费用”项目的内容应包括哪些具体费用。三是如何适用原关于技术开发费的相关规定。根据《财政部国家税务总局关于企业技术创新企业所得税优惠政策的通知》(财税[2006]88号)的有关规定，在一个纳税年度内实际发生的技术开发费用扣除100%的基础上，允许按当年实际发生额的50%在企业所得税前扣除。企业当年实际发生的技术开发费未在当年扣除的部分，可以结转以后年度在企业所得税应纳税所得额中扣除，扣除期限最长不超过5年。但新个税法规定，企业的上述R&D费用，在计算应纳税所得额时，可以按照R&D费用的50%扣除，但对于企业以前年度结转的技术开发费用未支付金额如何处理，新个税法及相关政策并无明确规定。4.固定资产扣除政策的衔接。新个税法规定，企业固定资产因技术进步等原因需要快速折旧的，可以缩短折旧年限或者采用加速折旧法。固定资产折旧年限的确定存在与原税法不一致的衔接问题。比如新个税法规定，交通工具和电子设备的最低折旧年限分别由5年缩短为4年和3年。这个规定是不是只指2008年1之后购买的设备？之前购买的设备如何实施？此外，虽然新个税法第三十二条规定了固定资产可以通过缩短折旧年限或者采取加速折旧方法计提折旧，但这一规定尚不具备操作性。“因技术进步导致产品更新换代较快的固定资产”和“常年处于强烈震动和高腐蚀状态的固定资产”的具体范围不明确。5.资源综合利用政策新企业所得税法实施条例第九十九条规定，企业所得税法第三十三条所说的减除费用，是指企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》中规定的资源为主要原料，生产国家不限制、不禁止生产的符合国家和行业有关标准的产品取得的收入，减除费用90%计入收入总额。问题是，综合利用企业资源生产的产品，大部分没有对外销售，而是继续作为生产原料。如何合理确认相关的收入、价格、产品计量等。是制定优惠目录时必须考虑的问题。(四)企业所得税征管中存在的问题经批准征收清算的企业1。关于对经批准征收企业所得税的企业适用税收优惠的问题《企业所得税月(季)度预缴纳税申报表》规定，“经批准征收企业所得税的纳税人，可以享受过渡性税收优惠、小型微利企业优惠、高新技术企业优惠以及经税务机关依法批准或者备案的其他减免税优惠”。但这一规定与《国家税务总局关于印发〈企业所得税核定征收办法(试行)〉的通知》(国税发〔2008〕30号)的相关规定不一致，在实际工作中难以操作。

2.企业清算的所得税申报新税法第五十五条规定，企业在办理注销登记前，应当向税务机关申报清算所得，依法缴纳企业所得税。新企业所得税法实施条例第十一条规定，清算收入是指企业全部资产的可变现价值或者交易价格扣除资产净值、清算费用和相关税费后的余额。笔者认为，1994以来，由于企业清算的征收管理没有明确的规定，大多数企业在注销时没有向税务机关提交清算报告，税务机关实际上很难管理企业的清算收入，企业注销时税收流失更为严重。二。关于进一步完善新企业所得税法律法规体系的建议(1)完善总机构和分支机构企业所得税计算征收制度，细化计税方法(1)。进一步加强对分支机构利用组织结构变化避税的监管，明确和细化对二级分支机构和二级以下分支机构作出判断的适用标准，统一地方税务机关的征管口径。可以采用的指标和依据包括:分支机构的操作权限；经营范围；企业内部的组织结构层次等。(2)制定建筑安装和房地产企业总机构税收管理专项配套制度。根据企业所得税制的原则，企业所得税将由总公司征收和缴纳。同时加强对外业务环节的管理，完善总行对所属项目财务核算的监管。(3)对于特许经营者、加盟单位、承包分支机构等特殊分支机构，应明确具有独立生产经营权、独立财务核算、定期向总公司缴纳租金或承包费的，应按其生产、经营所得和收入纳税，接受税收管理。(4)对跨区域经营未实行就地预缴的所有分支机构实行年度税收反馈制度。如果他们不能提供总公司统一的完税证明，由分公司所在地主管税务机关当场补税，避免分公司非法人性化造成的税收流失。2.理顺总机构(1)企业所得税征管关系随着新个税法的实施，应尽快理顺总机构与分支机构的税收征管关系，清理非法人分支机构，重新明确所得税征管权限，确保总机构与非法人分支机构主管税务机关一致。同时，税务登记表按照法人和非法人分支机构进一步区分。(2)从制度层面加强非法人分支机构的税收管理，建立全国总支机构信息网络平台和联合纳税评估系统，实现纳税人户籍申报动态* * *享受，减少偷税漏税行为的发生。在确保信息安全的基础上，大力推广电子申报和网上申报，借助金税三期工程，完善综合税收征管软件的企业所得税应用和管理功能，特别是结合新个税法中新的管理内容和要求，增加业务招待费、公益捐赠、广告费、涉税事项审批等管理功能。借鉴以往企业所得税管理的经验，特别是纳税评估信息的分析应用，在企业所得税信息化建设中规范国、地税企业所得税管理内容，实现国、地税企业所得税管理信息* * *共享，以信息化促进新个税法实施中政策把握的一致性，为纳税人提供公平的纳税环境。(3)建立国家税务总局信息反馈系统和协调监管机构，实行年度纳税申报双向申报、审核和备案制度。各地出现的问题也由地方税务机关反馈给监督机构裁决。(4)尽快开发覆盖企业所得税管理各个环节的一体化企业所得税信息管理系统。通过开发纳税评估软件，设置各种指标关系和预警指标，对输入数据进行分析比较，及时发现纳税申报中存在的问题，为税务机关开展纳税评估和税务检查奠定基础。通过推进企业所得税管理信息化建设，努力实现所得税申报和数据采集的一致性，实现信息共享，全面提升企业所得税管理水平。

(二)优化应纳税所得额扣除的规定1，进一步完善新企业所得税法实施条例中非应税所得的表述。明确企业非应税所得形成的用于取得应税所得相关支出的费用或者财产，不得扣除或者计算相应的折旧、摊销扣除。2.明确工资扣除标准(1)，制定与新个税法相适应的工资扣除管理办法，规范操作，准确把握政策。(2)制定薪酬“合理性”的量化指标。比如，日本的所得税法对企业前几任董事和股东的工资薪金有明确限制，规定不得超过全体员工平均工资的一定水平；美国对判断工资待遇的合理性提出了具体的指标要求。(3)企业股东以工资名义分配利润或者经营者为达到多扣税的目的，不正当地为自己支付高额工资的，其不合理的工资可以根据“推定股息”的概念推定为股息分配，计入应纳税所得额。(4)限制“雇员”的构成要件，以增加纳税人欺诈的成本和风险责任。对未按照劳动合同法有关规定签订书面聘用合同或者协议的，或者虽签订了合同或者协议但未经国家有关部门鉴定的，规定其支付的工资薪金不得在税前扣除。对未按照国家有关规定为职工缴纳基本养老保险和其他基本保险的，其支付的工资薪金不得在税前扣除。3.弥合新税法与新会计准则的差距，明确福利费扣除的衔接方法。笔者建议将2008年在规定比例内实际发生的职工福利费计入2007年末职工福利费应计余额，待应计余额用为零后，再按新税法规定的比例从实际应纳税所得额中扣除。4.进一步明确原税制下几个税前扣除项目的过渡衔接，如2006年底前已纳税增加的工作相关费用余额、已提取的职工教育经费余额和已纳税增加的投资损失等。，并进一步明确了过渡连接。(3)加快制定享受优惠政策的条件和审批制度(1)，加快出台新个税法(1)配套的相关政策，尽快明确原有优惠政策的时效性和有效性。原有优惠政策未到期的，如主辅分离政策、国产设备投资信贷政策、文化体制改革试点地区新出台优惠政策的执行时限等，需要尽快明确。(2)分清轻重缓急，针对当前新税法的重点和难点，以及亟待解决和明确的相关事项，尽快出台相关优惠判断标准，便于基层操作有章可循。比如研发费用的范围和“开发新技术、新产品、新工艺”的认定和管理办法；制定环保专用设备企业所得税优惠目录、节能节水专用设备企业所得税优惠目录、安全生产专用设备企业所得税优惠目录等。2.明确哪些税收优惠属于审批类，哪些属于备案类，如何履行权限和程序，如何确定形式和提供的资料等具体问题。在税收优惠审批制度中。新个税法及其实施条例对减免税进行了调整，但新的企业所得税减免税具体优惠管理办法尚未出台。企业在季度申报时，哪些可以直接享受，哪些需要审批，审批手续等。，应该尽快弄清楚。3.增加专用设备投资企业所得税抵免清单，涉及跨期结转抵免和专用设备持续使用的监管，需要税务机关在连续几个纳税期进行跟踪管理，管理难度相对较大。为了提高管理的质量和效率，作者建议在年度纳税申报表中增加专用设备投资企业所得税抵免明细表，对这类抵免进行全面、连续的登记和管理。(四)加强新增企业所得税征收管理1，限定核定纳税人范围本着既保护真实小规模纳税人利益，又能有效防止纳税人通过实行核定征收不设置账簿骗取税收优惠的原则，限定了可享受税收优惠的核定纳税人范围。即只有经税务机关批准实行核定征收而不设立账簿的纳税人才能享受相关税收优惠政策，同时明确了可以设立账簿的纳税人规模。此外，应设账簿而未设账簿的纳税人，不得享受国家所有税收优惠政策。2.新个税法关于企业清算所得税征管实施后，应细化企业清算所得税征管规定，明确企业向税务机关申请注销时应提供哪些资料，清算收入计算时企业资产的可变现价值或交易价格由谁确定，清算收入计算公式如何确定等，以加强管理，防止税收流失。