固定资产折旧缺陷报告

固定资产折旧及其折旧方法的探讨。固定资产可以长期参与生产经营,保持原有的实物形态,但其价值随着固定资产的使用逐渐转移到产品成本上,构成企业的经营成本。这部分随着固定资产的磨损而逐渐转移的价值就是固定资产折旧[1]。为了保证企业的简单再生产,实现期间收入和费用的正确匹配,企业必须在固定资产的有效使用期内计提折旧。

1折旧的定义及折旧的主要影响因素

1.1折旧的含义

最普遍认可的折旧定义是将资产成本分配到各个收益期的系统而合理的方法。这个定义是一个静态的概念。资产的原价或其他价值在其使用寿命内不变,折旧总额等于原价减去残值[2]。

1.2核算过程中应考虑的一些必要条件

1.2.1维修保养

在计算固定资产折旧分配的过程中,必须考虑固定资产的修理、维护等日常经营费用,因为折旧与修理、维护有着密切的关系:一是资产的预计使用寿命与修理、维护程度直接相关;第二,因为大部分资产包括很多使用寿命不同的零部件,很多所谓的维修其实就是更换;第三,资产在使用过程中,效率逐年下降,特别是缺乏必要的、及时的维修和保养。

1.2.2固定资产使用寿命

固定资产有一定的使用寿命。改变修理和维护费用可以延长或缩短资产的使用寿命。在某些情况下,一些资产可以无限期保留,但这样做的成本往往高于替换新资产的成本。因此,继续维护一台过时的设备是不经济的。另一方面,如果一项资产的经济寿命很短,它的修理和维护费用可以降到最低。一般来说,资产的使用寿命取决于最适当的维修和保养费用水平或经济上过时的要素,以较短者为准。如果不合理地减少修理和维护费用,使资产不能达到其预计经济寿命,则当期分摊的折旧费用相应增加。

会计人员早就认识到工厂和设备的寿命是有限的,因此他们必须考虑如何处理报废时账面上的资产。近年来,折旧被认为是对一项资产在其使用寿命内的成本或其他价值进行系统的分配,称为成本分配法,是对一项资产在其使用寿命内的成本或其他价值进行系统合理的分配。在选择成本分配方法时,必须考虑以下因素[3]: (1)因使用而减少的资产价值与资产市值减少的关系;(2)过时的影响;(3)预期的修理和维护方法;(4)经营效率的预期下降;(5)预期资产收益的变化;(6)长期资产的寿命和利息因素,以及资产使用寿命后期的不确定因素。

2折旧的主要方法及比较

2.1折旧计算方法

从理论上讲,选择折旧方法时应考虑上述因素,但实际操作中,多数情况下只有一个或几个因素起决定作用,其他影响不大的因素可以忽略。通常,在几种常用的折旧方法中,如果一种方法总体合理或符合所得税法的要求,可以选择这种方法。折旧方法是国家确认的企业在提取固定资产折旧时应遵循的规则。通常,固定资产有两种折旧方法,一种是直线法,另一种是加速折旧法。根据我国企业的现状和实际要求,财政部对单一折旧方法进行了改革,增加了加速折旧方法,允许企业多种折旧方法并存。一般企业可以采用的折旧方法有平均寿命法、工作量法、里程法和加速折旧法。加速折旧法包括余额递减法、双倍余额递减法、年数总和法、平均寿命法、工作量法、年递减率法、年金法和偿债基金法。考虑到我国的实际情况,财政部规定一般有四种折旧方法可供企业选择,即平均寿命法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法。根据企业现状和国家财政承受能力,我国也限制了加速折旧方法的适用范围。对电子生产企业、造船企业、生产“母机”的机械企业、飞机和汽车制造企业、化工和医药生产企业以及财政部批准的其他工业企业,其机器设备折旧可采用双倍余额递减法或年数总和法加速折旧。

2.2几种常用折旧方法的讨论

虽然折旧方法很多,但我国允许企业选择的折旧方法只有以下四种:直线法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法。折旧方法一经确定,不得随意变更。如需变更,应在财务报表附注中说明[4]。近年来,人们对加速折旧法表现出了浓厚的兴趣,作者也认为这种方法比其他方法更实用,涵盖的问题也更多。下面描述并比较四种方法。

2.2.1直线法

直线法,即平均寿命法,假设折旧是由于时间的推移而不是使用关系,认为使用潜力下降的决定性因素是时间推移造成的陈旧和损坏而不是使用造成的有形磨损。因此,假设资产的服务潜力在所有会计期间都是相同的,不管其实际用途如何。

因为直线法比较简单,只有在以下条件下才是正确的:(1)可以忽略利息因素,或者假设投资成本为零;(2)修理和维护费用在资产的整个使用寿命期间是固定的;(3)最近一年的资产效率与第一年相同;(4)使用资产取得的收入(或现金流量)在整个使用寿命内是固定的;(5)所有必要的估计(包括预期使用寿命)都可以相当确定地预测。

由于上述因素的不确定性,很难使任何一种折旧方法考虑到所有的因素。如果某些因素可以适当抵消,一般认为直线法最合适。比如经营效率的降低和维修保养费用的增加,正好被收入的增加和保险费、财产税的减少所抵消。此外,由于直线法通俗易懂,易于计算,且按此法计算的固定资产有效使用期内各年或各月提取的折旧额相等,企业的产品成本稳定,可比性强。

但同时,直线法也有一些缺点,它忽略了贴现因子。直线法计算的净利润会给人一种总投入资本的收益率在增加的错觉。

工作量法

工作量法是根据固定资产在计算期内的预计工作量来计算折旧的方法。工作量法本质上是平均寿命法的补充和延伸。根据规定,企业专业车队的旅客、货车、大型设备和大型工程机械可以采用工作量法折旧。由于各种专业设备的工作量指标不同,工作量法可分为里程折旧法和工时折旧法。工作量法假设折旧是一个变量,而不是固定费用,即假设资产价值的减少不是由于时间的推移,而是由于使用。

对于许多种类的资产来说,工作量法的假设是合理的,特别是在有形损耗比经济折旧更重要的情况下。

因此,如果一项资产在一年内没有使用,就不应该算作折旧费用,因为该项资产的使用价值并没有减少。即使折旧是决定资产预计使用寿命的重要因素,但如果其折旧是可预见的,并且可以估计资产的大致使用状况,则可以采用基于经营活动的折旧方法。使用这种折旧方法的主要目的是按照每个服务单元分配投入价值,服务价值减少的计量是次要的。

虽然当资产的服务价值随着使用而降低时,工作量法似乎非常理想,但它在使用中往往存在一些严重的缺点:

(1)即使折旧费用每年都有变化,工作量法仍然类似于直线法。因为它假设每个服务单位分配了等量的折旧费用,但假设每个服务单位的成本相等是没有根据的。而且,由于一些服务单元在未来还有待使用,整个服务价值的减少实际上是不均衡的,除非假设利率为零;

(2)工作量法没有考虑到修理和维护费用的增加,以及经营效率或收入的下降。

2.2.3加速折旧法

双倍余额递减法和年数总和法都是加速折旧法。采用加速折旧法的条件是:(1)在不考虑资金利息或成本的情况下,递减年服务贡献;(2)经营效率的降低会导致其他业务费用的增加;(3)资产价值前期下降较多,后期下降较少;(4)即使前期和后期消耗的服务价值相同,但贴现值不同,因此前期服务价值的成本高于后期;(5)增加维修和保养费用;(6)现金收入逐年减少;(7)贬值的可能性导致的未来年收入的不确定性。

采用加速折旧法的一个主要论点是,资产净收益的递减贡献与经营效率是相互关联的,它对各期应承担的折旧费用的影响是相同的。资产净收益减少可能是因为资产后期需要更多的修复时间和修复费用,或者过度使用容易发生事故,从而减少使用,也可能是因为运营效率降低,产出减少。运行效率的降低还会导致燃料成本和人工成本的增加,或者造成原材料使用的极大浪费。这些都说明后期的资产净收益比前期少。因此,即使不计入利息成本,资产净收益的减少也证明了加速折旧法的合理性。

预期现金收入下降也是采用加速折旧法的一个原因。可以认为,资产在取得收益的前期的原始成本大于后期的原始成本,因此前期的折旧费用应大于后期。

维修和保养费用逐年增加。为了补偿日益增加的修理和维护费用,应采用加速折旧法。修理和维护费用与折旧有关,应包括在服务总成本或净收入的计算中。

折旧费用分配中最困难的因素之一是不确定性。预期使用寿命、预期净收入和未来的维修保养费用都是不确定的。在大多数情况下,不确定性可以根据风险选择调整后的期望值转化为单一的确定值。收入的不确定性为加速折旧法提供了一定的依据。因为前期收益比后期收益更有把握,所以投资决策时对后期收益的折现应该更大,所以大部分资产成本应该分配到前期。虽然这些不确定性不足以证明加速折旧法是合理的,但与其他方法相比,加速折旧法是更倾向于现金收支规律的方法。

3改进固定资产折旧的建议

上述所有折旧方法都是任意的,它们所依据的数据,如现金流或净收入,都是相当难以衡量的。因此,折旧方法需要不断更新和改进。可以考虑的选项有:

(1)剩余资产的价值以各期末市价计量,无分配法;

(2)用现金流量表和资金流量表代替利润表,避免折旧分配;

(3)注重使用可预测的统一折旧方法,不考虑其逻辑;

(4)尽量采取折中的分配方法。

本质上,折旧也是一种费用,但这种费用在计提期间并没有付出真实的货币资金,而是这种费用在前期就已经发生,这种费用的收入是在资产投入使用后的有效使用期内实现的。需要从权责发生制原则或收入费用比例原则计提折旧。企业应根据各种折旧方法的适用条件,合理选择折旧方法。