新会计准则对企业盈余管理的影响及规范纲要
财政部于2006年2月15日颁布的新会计准则，将于2007年10月1日首先在上市公司实施，与国际会计准则趋同，是会计适应我国市场经济发展需要的必然结果。与现行会计准则相比，新会计准则不再以历史成本计价作为会计核算的基本原则，而是有条件地引入了公允价值计量基础，修订了期末存货的计价方法，改变了债务重组、非货币性交易、企业合并的会计处理方法和合并财务报表的基本理论，部分资产减值准备不允许转回。新会计准则的这些变化将对企业的盈余管理产生很大的影响。
一，新会计准则对企业盈余管理的限制
1.扩大了合并报表范围，杜绝了企业利用降低持股比例、分离若干子公司的方法，将经营状况较差的企业排除在合并范围之外，从而粉饰企业集团整体业绩的做法。新会计准则中对子公司的计量标准本质上是基于“控制”，而不是股权比例。母公司控制的所有子公司都应纳入合并范围，包括小规模公司、特殊业务性质的子公司和所有者权益为负的子公司。按照该规定编制的合并报表，将真实反映由母公司和子公司组成的整个企业集团的经营成果和财务状况，体现从注重母公司理论向注重实体理论的转变。
2.取消了发出存货计价的后进先出法，使企业的存货流通情况得以真实反映，所有企业的当期存货费用均以客观历史成本反映，加强了会计信息的可比性，消除了人为调整因素。当存货价格上涨时，如果采用后进先出法，发出的存货以最高价计入当期成本，减少当期利润；如果采用先进先出法，最低价格计入当期成本，增加了当期利润。当存货价格处于下降期时，情况正好相反。新会计准则取消了发出存货计价的后进先出法，规定企业应当采用后进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。
3.同一控制下的企业合并以账面价值计量，将有助于防止企业利用同一控制下的企业合并操纵利润。被合并方的资产和负债按照原账面价值确认，不会按照公允价值进行调整，也不会形成商誉；编制合并利润表时，被合并方在合并日前实现的净利润在利润表中单独反映。目前我国绝大多数企业合并属于同一控制下，合并对价应是双方按原规定确认的公允价值。虽然公允价值还要经过中介机构评估确认，但是人为操纵因素对其公允性的干扰太大，很多公司通过兼并重组一夜暴富。
4.部分资产的减值准备一旦计提就无法转回，降低了企业通过计提和冲减减值准备在会计期间之间调整利润的可能性。资产减值准备的计提必然增加企业当期费用，减少当期利润，反过来也是如此。通过减值准备的计提和转回，企业的全部利润可以在不同的会计期间进行再分配。新准则规定，除存货、采用公允价值计量模式计量的投资性房地产、消耗性生物资产、建造合同形成的资产、递延所得税资产、融资租赁中出租人未担保余值和未探明矿业权权益的减值外，适用其他相关会计准则，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不可转回。
二，新会计准则下企业盈余管理的空间
1.新固定资产准则规定，固定资产的折旧年限、折旧方法和预计净残值每年至少复核一次。当预计使用寿命和预计净残值与原预计不同时，应进行调整。上市公司的固定资产一般价值都比较大。只要有证据证明其使用寿命与原估计不同，就可以通过会计估计的变更来改变各期的折旧费用，从而产生不同的会计收益。而且根据新会计准则的规定，固定资产的折旧年限、折旧方法和预计净残值均采用未来适用法变更，不进行追溯调整，简化了企业变更折旧年限、净残值和折旧方法的会计处理，便于企业通过变更固定资产的使用寿命、折旧方法和预计净残值修正各期会计利润。
2.新会计准则扩大了借款费用资本化的资产和借款范围，更广阔的资本化条件为企业的盈余管理带来了更大的空间。根据新会计准则，符合资本化条件的资产是指经过较长时期的购建或者生产活动，仍可使用或者出售的资产。这不仅包括固定资产，还包括需要很长时间才能达到可销售状态的存货和投资性房地产。相关资产的建造或者生产占用专项贷款以外的一般贷款的，对于累计支出加权平均超过专项贷款的部分，应当资本化的金额按照一般贷款的资本化率计算确定。即一般贷款占用固定资产的利息也允许资本化。
3.允许无形资产开发费用资本化，摊销方法和摊销期限可选，给企业更大的空间调整无形资产在各个会计期间的摊销额。内部R&D项目的费用分为两个阶段。研究阶段的支出计入当期损益，进入开发过程后，只要符合准则规定的相关条件，即可予以资本化。企业可以通过把握划分研发两个阶段的时机，扩大或减少资本化金额或费用化金额。此外，无形资产的摊销方法不再局限于直线法，摊销期限不再固定，使用寿命不确定的无形资产不进行摊销。
4.有条件引入公允价值计量属性，增强企业收益弹性。(1)按公允价值确认债务重组收益。在债务重组中，原债务的账面价值与实际支付的公允价值之间的差额，确认为债务重组的收益，计入当期损益，而不是直接作为资本公积计入所有者权益。同时，债务人转让的非现金资产也应按公允价值确认。对于不能清偿债务的公司，一旦全部或部分免除，其重组收益将直接反映在利润表中。上市公司的控股股东也有可能在公司亏损时，或者出于维持公司业绩或发行股份的需要，通过债务重组来改变上市公司的当期损益，以确认重组收益。(2)以公允价值确认非货币性资产的交换收入。新准则规定，符合商业性质且公允价值能够可靠计量的非货币性资产交易，可以按照公允价值进行计价，交换资产的公允价值与其账面价值之间的差额计入当期收益，记入利润表。与原准则中非货币性交易收入只能计入资本公积相比，新会计准则下的非货币性资产交换将直接产生利润。准则虽然限制了采用公允价值估值的条件，但这个条件只取决于会计师对交易是否具有商业实质的专业判断。显然，新准则大大增加了关联方之间通过债务重组和非货币性资产交换进行利益输送和资产置换的积极性。(3)投资性房地产准则也采用公允价值计量模式。存在活跃市场且其公允价值能够合理估计的，可以采用公允价值计量模式，在资产负债表日以投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。在目前我国资产评估市场不充分的条件下，公允价值的确认存在明显的困难。
5.扩大了减值的范围。不限于原来的“八”类资产，还包括存货、生物资产、建造合同资产、金融资产、递延所得税资产。在会计期末，需要判断资产是否存在可能发生减值的迹象，并据此计提减值准备。
6.计提减值准备不能转回的限制仅限于部分资产，存货、消耗性生物资产、递延所得税资产的减值准备，符合条件的仍应转回。
第三，如何规范盈余管理
从以上比较可以看出，新会计准则虽然在一定程度上压缩了会计政策和会计估计的选择空间，限制了企业的盈余管理，但却为企业在其他方面的盈余管理留下了空间，甚至扩大了操作空间。如何在新会计准则下规范企业的盈余管理变得越来越重要。
1.建立健全企业内部会计控制制度。现代企业制度的组织特征之一是所有权和经营权的分离，这必然导致企业所有者和经营者之间的信息不对称。完善的内部会计控制制度可以通过各方面的相互制约和监督，从源头和制度上防范会计风险，既能保证所有者经济利益的安全完整，又能使管理者顺利履行受托责任，最终保证会计信息的真实可靠。
2.重视在职会计人员的在职培训。新会计准则的颁布实施标志着我国会计准则与国际会计准则趋同，但在会计实务中，会计人员素质的提高远远落后于会计准则改革的步伐。通过对在职会计人员的职业培训，不断提高会计人员的理论和业务能力，不断更新、补充、拓展和提高会计人员的知识和技能。要注重培养和提高会计人员的职业判断能力，使其能够在特定环境下正确认识某些会计处理方法的变化对企业的影响。特别是，会计师应该充分认识到盈余管理和会计舞弊的不同含义和后果。对操纵会计利润、提供虚假会计信息的责任人和会计人员，要依法从严惩处。
3.加强会计职业道德建设。会计职业道德缺失导致的会计舞弊和信息失真已经成为一个全球性和世界性的问题。中国的市场经济体制还不够完善。在新旧体制转换、多种经济形式并存、经营方式多样化、多种经济类型相互渗透的情况下，会计职业道德建设对防范会计舞弊更为重要。
4.规范公司治理结构。不断完善企业外部资本市场，加强证券市场监管和并购市场管理，大力发展经理市场；完善企业内部董事会，引入独立董事，建立审计委员会，形成股东大会、董事会、监事会、经理层之间的有效制衡机制。
5.继续强化注册会计师行业自律机制。注册会计师行业要立足于维护公共利益，进一步改革和完善自律制度，丰富和强化自律手段，建立行业失信联防机制，积极推进司法介入，严厉打击行业不规范和欺诈行为，确保信息披露质量。
6.大力培育和发展资产评估中介行业。我国资产评估行业起步较晚，市场秩序不够规范。随着新会计准则下公允价值计价基础的广泛应用，迫切需要尽快在资产评估市场建立起较为完备的资产评估法律体系、完善的管理体系和健全的执业规范体系，培养一支具有较高职业道德和业务素质的评估人员队伍，以适应市场经济和行业发展的要求，提高行业的社会公信力，更好地服务于市场经济，为新会计准则的顺利实施创造条件。