关于内部控制的论文

作者:刘大勇李翠霞文章来源:《商业研究》2008年第05期

现代企业管理制度的核心是完善公司治理结构良好的公司治理结构是提高企业管理效率的基本要素。科学有效的内部控制制度是现代企业实现经营目标的有力保证。内部控制作为管理当局为实现管理目标而制定的一系列规则、政策和程序，与公司治理和公司管理密不可分。

关键词:现代企业；内部控制；机构研究

中国图书馆分类号:F224.32文献识别码:a。

企业内部控制系统

1.东北农业大学人文与社会学院，哈尔滨150030；

2.东北农业大学经济管理学院，哈尔滨150030，中国)

摘要:

现代企业管理制度的核心是完善公司治理结构，优秀的公司治理结构是提高企业管理效率的关键。科学有效的内部控制制度是现代企业实现经营目标的有力保证。内部控制制度是管理当局为实现其管理目标而制定的一系列规章、政策和程序，它与公司的控制和管理密切相关。

内部控制制度是社会经济发展到一定阶段的产物，是现代企业管理的重要手段。笔者对企业内部控制制度的演变和我国内部控制制度进行了必要的研究。

一，内部控制制度概念的演变

第一阶段:生成阶段。内部控制的最初形式是内部牵制，即维护企业财产物资的安全完整，保证会计资料和其他相关资料的正确性，保证各项财务收支的合理性和合法性。随着社会经济的发展和现代科学管理方法的出现和应用，内部牵制的范围不断扩大，逐步发展到企业决策目标的确立和实施、经济效益的实现和评价等诸多领域。

第二阶段:50-80年代发展阶段。1949年，美国审计程序委员会发表了《内部控制的各种要素——调整组织及其对管理当局和独立审计师的重要性》的研究报告，首次正式提出了内部控制的定义，即“内部控制包括企业内部采用的制度计划和所有相关的调整方法和措施，旨在保护企业的资产，检查会计数据的准确性和可靠性，提高经济效益，促使相关人员遵循既定的管理政策。”这里的内部控制的定义不仅限于会计和会计部门的相关职能。

第三阶段:80年代至今，完善阶段。1988美国审计准则委员会发布了第55号准则《财务报表审计中对内部控制结构的考虑》，改变了以内部控制目标定义内部控制的方法，采用了按内部控制构成要素的方法。本公告不再区分会计控制和管理控制，也没有从企业的角度进行定义。而是从审计师对财务报表审计的角度来定义内部控制，提出了内部控制结构的概念，即为现实企业既定目标提供合理保障而建立的各种政策和程序，包括控制环境、会计制度、控制政策和程序三个要素。这是内部控制理念的重大发展，不仅符合当时企业管理的要求，也促进了审计的进步。

65438-0993美国审计准则委员会提出并采用的COSO报告将内部控制分为五个部分，即:控制环境；管理当局的风险评估；会计信息和通信系统；控制活动和监督。这是对1988定义的继承和发展，也是现代内部控制的理念。1996，美国审计准则第78号也采用了这一定义，即“内部控制是一个受单位的董事会、高级管理层、政府管理层和其他相关人员影响的过程，旨在为实现经营有效性和效率、财务报告的可靠性以及遵守适当的法律法规等目标提供合理的保证。”这是迄今为止对内部控制概念最完美的定义。

综上所述，内部控制制度是指企业的行政领导人和各管理部门的有关人员在处理生产经营活动时相互联系、相互制约的一种管理制度，包括保证企业正常运转的一系列必要的管理措施。内部控制制度的重点是严格的会计管理、合理有效的组织和岗位分工、规范的业务处理流程和明确的岗位职责。

按其作用范围，大致可分为以下两个方面:(1)内部会计控制。其范围直接涉及会计业务的各个方面，主要是指会计部门为了防止侵占财产等违法行为，保护企业财产安全而制定的各种会计处理程序和控制措施。(2)内部管理控制。范围涉及企业生产、技术、经营、管理的所有部门、层次和环节。其目的是提高企业的管理水平，保证经营目标和相关方针政策的实施。

二，我国内部控制制度的现状

20世纪90年代以来，我国政府开始加强企业内部控制的规范化建设，制定并颁布了一系列相关的法律法规和规范，如表1所示。

但是，对于我国来说，对内部控制的全面认识才刚刚开始，会计信息失真、经营失败、违规操作都在很大程度上归咎于企业内部控制的失效。

总的来说，中国企业普遍意识到内部控制的重要性，但对内部控制的认识还不够；注重对企业外部环境的梳理，而忽略了内部环节和岗位的约束；注重业务环节的程序控制，而忽视企业的整体协调；专注于内部控制制度的研究，而忽视制度执行人员素质的提高；注重对金钱和实物的控制，而忽视企业文化环境的建设。主要问题可以归纳为两个方面:

(一)控制环境薄弱

控制环境是内部控制的基础，直接关系到企业内部控制的实施和执行。它涵盖了影响具体政策程序的建立、强化或弱化及其效率的各种因素，包括企业管理者的品行、道德、价值观、素质和能力，管理者的管理哲学和管理理念，企业的各种规章制度、信息沟通系统和绩效评价机制等。中国企业在这方面的问题非常严重，主要表现在:

1.企业管理层内控意识薄弱。大多数企业没有制定完善的、成文的内部控制制度，这反映出至少有相当一部分企业没有意识到内部控制的重要性。即使制定了相应内控制度的企业，也大多只是写在纸上、贴在墙上给人看的表面文章，制度在执行中存在诸多问题。

2.组织结构不合理。很多企业仍然沿用计划经济体制下的机构设置，企业存在机构臃肿、管理层级多、工作效率低等诸多问题。此外，企业更注重权利义务的纵向关系，而对横向协调不够重视，导致同级部门之间缺乏必要的沟通，信息沟通不灵敏，协调性差。

3.企业制度不完善。一是企业缺乏相应的激励约束机制。比如厂长(经理)支付的风险金额只是象征性的，不能对他们构成压力。大多数企业领导不能承担自主经营、自负盈亏的责任，一旦出了问题，国家还是要承担损失的。企业经营者可能出于自私的动机，利用手中的权力侵吞资产或挥霍金钱。为了满足这种欲望，一些经营者会不重视内部控制的建设，甚至故意忽视或阻挠，这又加剧了企业制度的不完善，形成恶性循环。第二，人事政策和做法不完善。招聘人员没有经过严格的考核，很多都是靠关系挤进企业的；没有形成一套针对员工的培训、待遇、绩效考核、晋升体系；未能根据不同情况对员工进行适当的道德教育。企业员工的胜任能力和诚信值得怀疑，即使有良好的内部控制，也不会因为执行者能力薄弱或道德败坏而达到应有的效果。三是企业制度不全面，企业管理的各个环节、各个部门都没有制定相应的规章制度，这是一个严重的现象。

4.管理者素质低。很多企业的管理人员素质较低，普遍没有受过正规的专业教育，企业也没有对这些管理人员进行管理培训。这样的低素质管理者即使具备全心全意为企业服务的素质，也因为能力有限而无法真正管理好企业。

5.企业文化建设没有引起足够的重视。企业文化是一个企业的经营理念和管理制度所依赖的* * *和价值观的结合。企业内部控制制度的实施有赖于企业文化建设的支持和维护。因为企业文化是培养诚实、忠诚、乐于助人、刻苦勤奋的制度约束。企业文化是员工思想观念、思维方式和行为方式的统一和融合，使员工自身价值的体现和企业发展目标的实现有机结合起来。企业文化是企业的中枢神经，支配着人们的思维方式和行为方式。建立在良好企业文化基础上的内部控制制度，必然会成为人们的行为准则，从而很好地解决制度失灵带来的各种问题。

(二)企业内部控制部门责权利不对称，内控监督薄弱。

企业内部控制包括内部管理控制和内部会计控制，而我国的内部控制主要是指内部会计控制。会计和审计部门作为内部控制的主要实施部门，存在严重的责权利不对称。

1.内审部门名存实亡。内部审计作为内部控制的重要组成部分，是企业提高经营管理水平和经济效益的自我需求。然而，在我国，企业内部审计并没有真正履行其应有的职能，其存在的问题主要包括:

(1)非自愿形成。众所周知，我国目前的内部审计主要是在行政干预的基础上发展起来的，带有浓厚的行政命令色彩，企业很难重视这种过于依赖行政干预的内部审计机构。被调查企业的内部审计人员大多是从会计部门调入或由会计部门兼任或从其他部门调入的。他们中的一些人没有接受过专门培训，缺乏审计专业知识，内部审计部门成了企业安置干部的部门。在这种情况下，建立起来的内部审计很难发挥应有的作用。

(2)缺乏独立性。作为内部控制的再控制，内部审计本身应该站在第三方的立场上客观公正地对企业的经济监督进行再监督，其地位应该是超然的、独立的。目前内部审计部门的定义是“在单位主要负责人的直接领导下，独立行使内部审计监督权，对单位领导负责并报告工作”。这说明中国的内部审计只为企业负责人服务。这样一来，内审既不能监督老板，也不能监督同级，因为企业内部各职能部门都是在企业负责人的直接领导下工作的，他们的大部分经营活动，尤其是重大经营活动，都是在厂长经理的授权下进行的，是厂长经理意志的直接体现。在这种情况下，内部审计如何开展工作？基于以上两点，内部审计在岗位上无法做到超然独立，工作范围受到极大限制，难以赢得威信。

(3)重审计监督，轻服务建设。内部审计是为满足企业内部需要而建立的，其生存和发展的关键在于能否为企业加强内部管理，提高经济效益。然而，在实践中，内部审计忽视了防止错误和滥用的功能，过分强调对错误和滥用的调查，在各种正式文件中强调“监督”多于“服务”。强调“事后监督”，提倡“事前和事中监督”的较少。这种过分强调事后监督的指导思想，是我国审计认识上的一大误区，也是阻碍内部审计发挥作用的重要思想因素。

(4)不了解内部审计的性质和作用。企业管理者往往将“内部审计监督”与“会计监督”混为一谈，使人们认为“企业内部审计毫无意义”。由于指导思想的误解，大多数审计人员未能摆正自己的位置。有的人把自己等同于厂长经理的行为工具，处处按照厂长经理的意志行事，有的人因为工作不力心灰意冷或者充当好人，使得内审形同虚设。

2.责权利不对等。权利、义务和责任平等是内部控制的基本原则之一。目前，相关法律法规中明确，内部控制机构不仅代表国家履行行政监督职责，还为企业领导加强管理、提高经济效益提供服务。这种理论上的双向服务机制决定了内部控制机构的经济责任和义务大于其实际职权，只能使内部控制机构处于两难境地。

三，关于加强我国内部控制制度的思考

企业内部控制是一项系统工程，涉及企业的方方面面。作为一种制度建设，它所具有的客观要素越多，就会越科学。内部控制的建设也要坚持理论与实践紧密结合的原则，制定能够针对企业特点的内部控制制度，而不是千篇一律。

(一)规范公司治理结构，形成法治机制，执法必严，违法必究。

实施内部控制，首先要规范公司治理结构。从所有者的角度来看，不仅要将企业经理层行使权力的过程纳入内部控制的范围，而且要将其作为内部控制的重点监控对象，明确股东会、董事会、监事会和经理层的职责，使决策系统、管理系统和监督系统各司其职，协调运行，有效制衡。

1.实施财务总监委派制是完善内部控制的重要手段。财务总监首先通过对单位会计部门和会计人员的领导和控制，掌握会计系统的运行情况，有权审批单位的重大交易和资产变动；其次，通过主持定期和不定期的内部审计，及时发现企业管理和会计核算中存在或潜在的问题，并采取相应措施。虽然在实际工作中，由于管理者个人素质和财务总监素质的差异，有很多受管理者个人意志指导的使者，但只要明确控制责任，有代表不同利益群体的控制主体，就会取得良好的效果。

2.建立严格的企业内部控制制度。企业内部控制体系应包括三个相对独立的控制层次:第一层次是企业一线的“供、产、销”，全程融入相互牵制、相互制约的体系，建立以预防为主的监控防线。相关人员在从事业务时，必须明确业务办理权限及其应承担的责任。必须审查所有一般业务或直接接触客户的业务。重要业务最好实行双签制，禁止一人独立办理业务全过程。第二个层次是设置岗位监管，即在会计部门常规核算的基础上，对其岗位和业务进行常规、定期的核查，建立以“堵”为主的监控防线。事后监督可以在会计部门设立相应岗位的专业岗位，配备责任心强、综合工作能力强的人员担任该岗位，并纳入程序化、规范化管理，定期向财务部门负责人直接反馈监督过程和结果。第三层次是在现有审计、稽核、纪检部门的基础上，设立董事会直接管理、独立于被审计部门的审计委员会。审计委员会通过对企业会计报表的内部例行审计、离任审计、报告、监督和审查等手段，对会计部门实施内部控制，建立以“检查”为基础的有效监督防线。

以上三个层次构建的内部控制体系，将对企业的经济业务和会计部门起到“防、堵、查”的作用，对及时发现问题，防范和化解企业的经营风险和会计风险起到重要作用。

3.加强对内部控制行为主体“人”的控制，落实内部控制工作。企业内控失效，经营风险、会计风险产生，所有的行为者都是“人”。只有上下一致，及时沟通，随时掌握相关人员的思想、动机和行为，才能做好内控工作。具体来说，除了领导本身应该以身作则外，还应该做好以下工作:

一是及时掌握企业内部控制人员的思想行为状况。内部业务人员和会计人员违法乱纪肯定有他们的动机。因此，企业领导和部门负责人应定期分析关键岗位人员的思想和行为，重点关注其是否有赌博、炒股、经商、接触社会劣迹和追求超常消费等行为，掌握可能使相关人员犯罪的外因，以便采取措施进行预防和控制。

第二，对内控人员进行职业道德教育和业务培训。职业道德教育要加强内部控制行为主体“人”在法纪、反腐、廉洁方面的教育，增强自我约束能力，自觉执行各项法律法规，遵守财经纪律，遵纪守法，廉洁自律；加强继续教育，要特别重视对业务能力差的人员进行基本业务知识的培训，提高他们的工作能力，减少业务办理中的技术错误。

(二)“协调”作为双重控制主体下企业内部控制的基本目标，而“约束+激励”作为指导经营者行为的主要方法。

1.在双重控制主体的现代企业中，最突出的矛盾是“利益不一致”和“信息不对称”。企业所有者希望通过经营利润增加资产价值，实现企业价值最大化，但不能直接管理经营，只能通过会计信息间接控制；经营者“直接”控制着企业经营的过程以及会计信息的生成和报告方式。因此，决定了双重控制主体框架下企业内部控制的首要和基本目标应该是协调双方的利益和矛盾。只有通过有效的协调，才能找到所有者和经营者之间的平衡点，现代企业内部控制的上述两个基本目标才能得以实现。

2.“约束+激励”是指导经营者行为的主要方法，是现代企业实现双重控制主体“协调”的内部控制目标的有效途径。财政、税务、银行、审计等社会监督机构。各自为政，未能形成综合监管的合力，对企业的威慑作用不够。

3.对审计的独立监督和公正性不够重视，审计还没有规范化、法制化和经常化。查出问题的惩罚往往不是针对人，而是人情，执法的刚性被扭曲。