现行增值税会计存在的问题及改进措施

自1994，65438+10月，1，我国实施增值税税收政策以来，作为我国的主体税种，无论是在国家宏观经济政策中，还是在企业内部，都备受关注。经过几年的实践，很多问题逐渐浮出水面，变得清晰。这里只讨论增值税会计处理中的一些问题。现行增值税会计采用价税双轨制，明显更多地体现了税法的要求，背离了增值税的会计内涵和会计的一般规律。我国现行增值税的主要法律法规，从内容上过多考虑保障国家财政收入和税收征管的需要，人为扩大了税收法律法规、会计准则和会计制度的差异。

一，现行增值税会计模式存在的问题

(一)违背历史成本原则

历史成本原则要求企业以实际支付的价款和承担的义务作为取得资产的入账价值，真实反映一项资产的取得成本。一般纳税人在取得增值税专用发票、完税凭证等合法凭证时，实际支付货款、购置费和增值税。但根据增值税会计处理规定的价税分开核算的要求，进价和购置费计入商品成本，增值税计入“应交税费-应交增值税(进项税)”科目，即增值税与存货成本分开核算，将商品成本只反映为实际成本的一部分，导致存货成本被低估。

(二)违反可比性原则

从三个方面来看:一是从单个一般纳税人的角度来看，如果在采购货物时取得增值税专用发票，其存货成本不包括已缴纳的增值税进项税额；企业采购时仅取得普通发票或增值税专用发票不符合要求的，其存货成本包括已支付的增值税进项税额。同一企业的存货，有的是按价税分开核算，有的是按价税合并核算，这样同一企业的存货成本也不是没有可比性。第二，从一般纳税人和小规模纳税人的关系来看，一般纳税人取得符合规定的增值税专用发票的，按照价税分别核算存货成本，反之，按照价税统一核算存货成本，而小规模纳税人无论是否取得增值税专用发票，都按照价税核算存货成本，导致不同类型企业存货计价缺乏可比性。第三，从一般纳税人和小规模纳税人的销售收入来看，如果含税销售额均为654.38+0万元，当统计为无税销售额时，一般纳税人的无税销售额为85.47万元，小规模纳税人的无税销售额为94.34万元，这说明不同类型企业的销售额也缺乏可比性。

(三)不符合匹配原则的

税法规定销项税的确定原则与财务会计中销售收入的确认原则一致，采用权责发生制。但由于进项税是从销项税中扣除的，其确认不遵循权责发生制，而是遵循收付实现制。严格来说不遵循收付实现制，是半收付实现制。因为按照现行制度，增值税专用发票进项税抵扣，工业企业采用“货到付款抵扣法”，商业企业采用“货款抵扣法”，货款抵扣法体现的是收付实现制，而货到付款抵扣法根本没有体现任何原则，所以进项税和销项税的确认原则不同，配比原则没有真正落实。这使得同样的计税依据执行两种不同的原则，销项税与同期进项税不匹配，使得人们很难从销售收入与增值税的逻辑关系上判断企业是否合理地计算缴纳了增值税，从而大大降低了会计信息的可比性和有用性。此外，由于当期购买的原材料不一定消耗在当期销售的产品成本中，企业每期缴纳的增值税并不是企业真正增值的部分。

(四)不符合公平原则的

一是考虑到货币的时间价值，对不同类型的纳税人，进项税的抵扣时间是不同的(工业企业采用“货物抵税法”，商业企业采用“货款抵税法”)；不同类型纳税人的实际税负是不同的，能够提前抵扣进项税的纳税人税负要轻于滞后抵扣的纳税人。第二，坏账的处理不公平。《企业会计制度》规定，企业应当在会计期末对应收账款计提坏账准备，以体现稳健性原则。但是根据税法的规定，不处理坏账中的增值税销项税是极不合理的，因为一旦发生坏账，企业不仅会损失销售款，还会无故缴纳大量增值税，从而遭受双重损失，而对于买方来说，则会获得双重利益，造成纳税人在纳税时的不公平待遇。而且，随着市场竞争的加剧，商业信用将更加频繁，这将严重影响信用销售企业的经济效益。

(五)不符合明确性原则

一是有些情况下，企业已将所有权凭证或实物交付给买方，并提前收到货款，但商品所有权的主要风险和报酬并未转移。比如，企业对已售出的商品没有完成安装或检验，这个安装或检验任务是销售合同的重要组成部分。按照收入标准，无法确认收入的实现，但税法规定预销售商品，应在发出商品的当天确认应税销售并纳税，即会计工作是增值税会计，只做预收货款和发出商品的会计分录:同时借记“银行存款”，贷记“预收货款”，借记“发出商品”，贷记“库存商品”。货物安装完毕并通过检验后，在会计上确认收入。此时预收账款、银行存款等。借记“主营业务收入”科目，贷记“应交税金——应交增值税(销项税额)”。同时借记主营业务成本，贷记发出商品。这会给填写纳税申报表带来困难。一方面，要分析哪些业务在当期核算中不确认为收入，但根据税法规定必须在当期纳税；另一方面，也要分析当期核算收入中有多少业务在前期已经申报纳税，应该扣除。增值税会计处理存在缺陷，导致账表脱节。二是增值税的相关表述不明确。《增值税会计处理规定》要求编制应交增值税明细表作为资产负债表的附件，税法要求编制增值税纳税申报表。两个报表的编制都是反映增值税缴纳活动的信息。但并未详细列示未按规定取得的专用发票进项税额、未按规定保管的专用发票进项税额、因销售方开具的专用发票不符合有关规定而不得抵扣的进项税额。应交增值税清单也没有反映价外费用的收取和视同销售的销项税额。该报告的结构和内容既不便于税务机关对纳税人进行监管，也不便于有关方面了解企业的涉税财务活动。

建立新的增值税会计模式需要根据会计基本原理重新设计增值税会计处理，以减少甚至消除税法对增值税会计处理的影响，但新的增值税会计模式必须满足税收征管的信息化需求。

(一)维持现有的财税一体化、价税分离模式，并适当加以改进。

在现有的模式下，只能提高存货成本的可比性。对一般纳税人而言，在购买商品或接受服务时，无论是否取得增值税专用发票，均采用价税分离的方法计算存货成本，不能从普通发票中抵扣的增值税可记入“管理费用”科目。这是对企业的约束，也符合成本核算的原则。企业没有进项税抵扣，这是一种经济制裁，促使企业认真使用和管理增值税专用发票。此外，改变用途的存货与出口退税的差额也在进项税转出时记入“管理费用”科目。同样，小规模纳税人也可以将增值税记入“管理费用”科目。

(2)将增值税会计中的“权责发生制”改为“收付实现制”

建议取消税收法规关于“货物抵税”的规定。所有企业的进项税只有在实际支付后才能抵扣，销项税只有在收到货款后才能缴纳。这样既可以防止纳税人使用没有实际交易的虚假发票申报扣除，又可以为现金流量表的编制提供相关指标。目前，国外增值税会计核算原则多采用收付实现制。

这就从根本上解决了缴费和纳税的矛盾。为了解决这一矛盾，中国必须加快与国际会计准则接轨的步伐。为了正确处理财务会计在权责发生制和收付实现制下确认的进项税和销项税之间的差异，应在“应交税金——应交增值税”科目下增设两栏，分别核算未交的进项税和未收的销项税。

在研究核算方法时，要考虑税制的稳定性，即在现行税制的前提下，不改变或少改变各种税收要素的规定，因为改变这些规定会涉及税制的改革，而不是简单的核算方法。

1.赊购业务的处理。赊购商品或劳务时，按进价借记原材料、商品采购、管理费用等科目，按发票所列增值税，借记应交税金——应交增值税(待转进项税额)等科目。实际支付时，已支付的进项税额将从“待转进项税额”栏的贷方转入“进项税额”栏的借方。发生坏账收入时，按从价税总额借记应付账款，按价款贷记营业外收入，按不能缴纳的增值税贷记应交税金——应交增值税(待转进项税额)。期末，如果“应交税费-应交增值税(待转进项税额)”科目有借方余额，则表示未结转且不能抵扣的进项税额。

2.赊销业务的处理。企业赊销商品或劳务时，按从价税总额借记应收账款、应收票据等科目，按销售价格贷记主营业务收入、其他业务收入等科目，按发票所列增值税贷记应交税金——应交增值税(待核销)。实际收到款项时，将收到的销项税额从“待核销税额”栏的借方转入“待核销税额”栏的贷方。发生坏账损失时，按价款借记“管理费用”、“坏账准备”等科目，按无法收回的销项税额借记“应交税金——应交增值税(待核销税金)”等科目。根据从价税总额贷记应收账款。期末，如果“应交税金-应交增值税(待核销税金)”科目有贷方余额，则表示尚未收到销项税额。这种处理既解决了支付与纳税之间的矛盾，又使销项税额与同期进项税额相匹配，增强了会计信息的可比性。同时也可以避免买方提前抵扣增值税，卖方提前缴税的现象，促进企业间的公平竞争。

(3)收入准则与税法确认收入时间差异的会计处理。

笔者认为处理递延税-增值税比较合适，即发出商品、预收商品时，借记递延税-增值税，贷记应交税金-增值税(销项税)，确认收入时冲减递延税，借记预收账款和银行存款，贷记主营业务收入和银行存款。编制“资产负债表”时，应分析填列“递延税款”科目的余额。其中，“递延增值税”明细科目的余额一般在借方，应计入资产项目中的“递延税款借方”。

(四)完善增值税相关报表的内容。

鉴于增值税相关报表披露不清，笔者认为应在相关报表中增加进项税和销项税明细。此外，在“应交增值税明细表”中增加“待转进项税”和“待销项税”两栏，期末在这两栏中分别填列“应交税金——应交增值税(应交增值税)”的借方余额和“应交税金——应交增值税(应交增值税)”的贷方余额。这不仅有助于企业投资者和税务机关了解企业缴纳税款的情况，也有助于有关方面了解企业的涉税财务管理活动。

(5)退化现有会计增值税业务的明细科目。

几经调整，中华人民共和国财政部国家税务总局会计增值税业务明细科目由过去的应交增值税明细科目增加为应交增值税、未交增值税、增值税检查调整三个明细科目。明细账核算从目的上来说，是为了更好地区分当月已缴、当月剩余、当月未缴、当月多缴、当月欠税等具体情况，防止因核算不善出现当月已缴、冲抵上月欠税的现象；但从应用情况来看，由于明细账户过多、核算内容过于复杂、账户属性不明确，实际应用效果很差。因此，应简化现有核算增值税业务的明细科目，将“增值税检查调整”明细科目的核算内容合并到“未缴增值税”明细科目中。这种简并调整既能满足增值税稽查的相关会计要求，又能满足“未缴增值税”明细科目的会计要求。