《税收征管法》带来了哪些新变化？
一、征收与民事关系的区别
第二，依法纳税的责任主体
三、纳税人的新权利之一——预约裁决
第四，纳税人的第二项新权利——预先复议
五是纳税人拥有更多的权利，违法成本更低。
六、应引起纳税人的注意。
在分析之前，我先说说我个人对两个基本问题的看法。
一、征收与民事关系的区别
之所以分析征缴关系与民事关系的区别，是因为对这个问题的理解直接影响到对税收征管法草案中一些条款的理解，也影响到纳税人如何享有权利。
我们来看看《中华人民共和国民法通则》和《民法通则》的相关规定:
第二条中华人民共和国和国家法律调整公民、法人之间以及公民、法人作为平等主体之间的财产关系和人身关系。
第三条当事人在民事活动中地位平等。
第四条民事活动应当遵循自愿、公平、等价有偿、诚实信用的原则。
根据上述规定，民事关系的特征可以概括为:平等、自愿、有偿。
双方——税务局和纳税人——的关系可以说是不平等的、非自愿的、无偿的。
毫无疑问，税务局和纳税人是不平等的，至少不是完全平等的。虽然每个人都必须遵守税法，但税务局是税收的执法部门，纳税人是税收执法的对象。
虽然纳税人也是主动申报纳税，但这是因为他们要符合税法的要求，违法价格不能说是自愿的。
纳税人向税务局纳税时，并没有直接从税务局获得任何商品或劳务，也没有得到报酬。
所以不能把征收关系和民事关系混为一谈。
第二，依法纳税的责任主体
纳税人有依法纳税的责任。但是，依法纳税是纳税人的责任还是税务局的责任？纳税人是应该按照税法规定自主申报纳税，承担未按时足额纳税的相关责任，还是应该由税务局告知纳税人纳多少税？这一点其实在税收征管法草案第36条就有所体现，规定纳税人、扣缴义务人应当依法计算应纳税额和自行扣缴的税款。依法纳税的责任主体应该是纳税人，而不是税务局。
三、纳税人的新权利之一——预约裁决
与之前的税收征管法相比，税收征管法草案赋予纳税人的权利之一是预约裁决。
(一)任命裁决的内容
税收征管法草案第四十六条规定:
税务机关应当建立纳税人适用税法的预约裁决制度。
对于预计未来将发生的、具有重要经济利益的特定复杂事项的会计核算和纳税，难以直接适用税法制度时，纳税人可以申请预约裁定。省级以上税务机关可以在法定权限内对纳税人作出适用税法的书面预约裁定。
因遵从委任裁决而未缴税或少缴税款的纳税人，可获豁免缴税。
(B)预约裁决的意义
委任统治制度对纳税人有很大的好处。纳税人希望在进行并购、重组等重大决策时，对未来的税收成本有一个清晰的预期。然而，由于税法的复杂性，纳税人往往无所适从。如果税务局能有一个明确的意见，无疑对纳税人的决策很有帮助。
(3)预约裁决的问题
预约裁决无疑对纳税人有利，但似乎也存在以下问题:
1，把纳税人依法纳税的责任放在税务局身上。
纳税人是否应就经济事项纳税，应由纳税人依据税法自主判断。纳税人是依法纳税的责任主体，税务局是依法纳税的责任主体。如果纳税人不确定是否应该纳税，应该咨询能够承担责任的涉税服务机构。
2.税法的总则已被行政部门的规定所取代。
税务局是执行税法的征管部门，对税法没有最终解释权。然而，税收征管法草案规定，“纳税人因遵守任命裁定而不缴纳或者少缴纳税款的，免予缴纳税款。”事实上，税收征管部门被赋予了税法的最终解释权，税法的一般规定被税收征管部门的裁定所取代。
3.用判例法取代成文法。
中国的法律体系不是判例法，而是民法体系和成文法体系。一旦作出任命裁决，今后还会出现类似的案例。即使最初的裁决有些问题，也可能不得不草率，有判例法取代成文法之嫌。
(4)预约仲裁的风险
对于纳税人来说，协议裁决是一种权利，但也有潜在的风险。其风险在于两个方面:一是税法变化的风险，二是事实变化的风险。
1，税法变更的风险
税务局预约裁决时，依据的是当时的税法。税法变更的，裁定结论应当无效。如果裁决后，税法变得对纳税人有利，纳税人可能根据裁决多缴税；如果税法变得对纳税人不利，纳税人可以根据裁决少缴税。
2、事实变更的风险
即使任命裁决后税法没有发生变化，纳税人也很难保证实际情况与税务局在实施经济交易时提交的情况完全一致。很多情况下，即使交易发生一点点变化，甚至合同的措辞发生一点点变化，整个经济行为的性质都可能发生变化，税务局裁定的结论也可能不再适用。如果纳税人按照裁定处理涉税事项，可能会产生风险。
预约裁决作为税收管理和纳税服务的一种新尝试，是可以尝试的。估计只有少数大企业的大案才能享受到这个权利，不可能是普惠性的政策。即使是能享受这种待遇的纳税人也要非常谨慎，馅饼和陷阱往往一步之遥。
第四，纳税人的第二项新权利——预先复议
提前复议也是税收征管法草案赋予纳税人的一项新权利。
(一)首次复议的内容
所谓先行复议，就是纳税人和税务局在纳税问题上有分歧时，可以先申请行政复议，如果对复议决定不满意，可以到法院起诉。目前税收征管法的规定是，在复议或诉讼前，应按照税务局的意见缴纳税款。
税收征管法草案第一百二十六条具体规定:纳税人、扣缴义务人、纳税担保人与税务机关就纳税和与纳税直接有关的行政处罚发生争议时，可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，应当先按照复议机关的税务决定缴纳或者解缴税款或者提供相应的担保，然后可以依法向人民法院提起诉讼。
第一次审查的意义
对于纳税人来说，先复议无疑有助于维护自己的合法权益。
纳税人和税务局的分歧，往往发生在纳税人和稽查局之间。一般来说，基层税务人员的政策水平和业务水平低于上级税务人员，可能由于征收任务压力大等因素，更倾向于征收税款。提前复议无疑有助于维护纳税人的合法权益。
(3)事先复议问题
但是，第一次复议的做法也有以下几点值得商榷。
1，将征纳关系等同于民事关系。
在本文前面，税收征缴关系不是民事关系，税务局与纳税人在纳税问题上的分歧也不是民事关系上的分歧。比如纳税人租了税务局的闲置办公楼，面积和朝向有分歧，纳税人不交租金，双方都可以打官司，因为这是民事关系。如果纳税人和税务局在缴税问题上有分歧，可以不缴税去行政复议，这实际上把纳税人和主管税务局的关系变成了民事关系。
2.剥夺了基层税务局的执法权。
行政复议的前提是某个税务局对纳税人作出了某个结论，纳税人不服再复议。如果纳税人可以直接去复议，实际上是剥夺了基层税务局的执法权。
有更激进的观点认为，为了体现双方的平等，如果在纳税问题上有分歧，纳税人可以直接打官司。如果这样做，法院实际上就变成了税务局，法院的司法权就取代了税务局的执法权。税收征管法草案的实践实际上采取了现行税收征管法和激进观点之间的妥协。但这种妥协也改变了事情的本质。
(D)事先复议的风险
初审无疑是纳税人的一项权利，但在行使时应该非常小心。
纳税人的第一复议权成为法律后，基层税务局在下达决定时会更加谨慎，一般会征求上级税务局的意见。因此，纳税人的复议成功的可能性较小。在复议失败的情况下，即使打官司，翻盘的可能性也远远低于继续失败的可能性。
五是纳税人拥有更多的权利，违法成本更低。
(1)下放延期缴纳税款审批层级，增加分期缴纳税款的规定。
延期缴纳税款的审批计算由省级税务局下放至县级以上税务局。新缴纳的税款数额较大的，经县级以上税务局长批准，可以在一年内分期缴纳。这对改善纳税人的现金流是非常有利的条件。
(二)滞纳金并入税收利息。
根据现行税收征管法，纳税人未按规定期限缴纳税款，扣缴义务人未按规定期限缴纳税款的，按日加收0.5 ‰的滞纳金，一年约为18%。但在税收征管法草案中，将滞纳金改为税收利息，税收利息的利率由国务院结合人民币贷款基准利率和合理的市场贷款利率综合确定。
与滞纳金相比，税息一词属于中性词，表示处罚力度较小。但是，在规定的期限内纳税是违法的。并不是国家同意把税收借给纳税人。滞纳金的说法和标准，更能反映事情本身的本质。税息报表是根据市场利率确定的，在一定程度上模糊了事情的性质。
另外，操作上也有一些困难。如果纳税人延迟多年纳税，可能需要适用几种不同的税率。
根据税收征管法草案第六十七条规定，纳税人逾期不履行税务机关依法作出的征收决定的，自逾期之日起，按日加收0.5%的滞纳金。也就是说，滞纳金只适用于税务机关逾期不履行征收决定的情况。
(3)申请退还多缴税款的时间延长。
申请退还多缴税款的时间从目前的三年延长到五年。当然，如果纳税人疏忽少缴税款，税务局追究的时间会从三年延长到五年。
缩短税收时间。
骗税、抗税期限由无限期缩短为15年。新欠税超过20年的，不再追究本规定。
(5)降低罚款倍数。
通过欺骗或隐瞒少缴税款的罚款将从目前的最高5倍减少到3倍。扣缴义务人罚款由最高3倍改为1倍。
因疏忽导致少缴税款的，会被税务局追责，处以少缴税款或未缴税款50%以下的罚款。自愿纳税的，不缴或者少缴税款，处20%以下的罚款。
由于税务局先进的征管手段，纳税人违法违规的可能性大大提高。即使降低了违规成本，也不应该刺激违规行为的发生。
六、应引起纳税人的注意。
(一)注重税收诚信
税收征管法草案第九条规定，“国家建立健全税收信用制度，褒扬信用，惩戒失信，促进依法纳税。”第八条规定“国家实行统一的纳税人识别号制度。”或许在不久的将来，纳税人是否依法纳税将成为影响纳税人信用评级、招投标、上市等重大事项的重要因素。纳税人要高度重视纳税诚信问题，至少不要被税务局列入黑名单。
(二)电子商务税收问题
税收征管法草案第十九条规定:“从事网络交易的纳税人，应当在其网站首页或者从事经营活动的主页面的显著位置公开税务登记的发布信息或者电子链接标识。”第三十三条网络交易平台应当向税务机关提供电子商务交易者的注册信息。
虽然很多电商不交税，但从来没有规定电商可以不交税。在网店卖东西和在实体店卖东西一样要纳税。税收征管法草案的上述规定，意味着电子商务的税务登记和纳税将逐步提上日程，网店不纳税的好日子估计不会长久。
(三)收入的真实性
税务局一直通过各种渠道掌握纳税人的信息。税收征管法草案第二十二条规定“纳税人在签订合同、协议、缴纳社会保险费、登记不动产和办理其他涉税事项时，应当使用纳税人识别号。”税收征管法草案新增第四章信息公开。第三十一条规定:“从事生产、经营的单位和个人在经济活动中向其他单位和个人支付金额超过五千元的，应当向税务机关提供支付金额、收入方名称和纳税人识别号。单笔支付现金达到五万元以上的，应当在五日内向税务机关提供支付金额、收入方名称和纳税人识别号。”
上述规定无疑有助于税务局更及时、更全面地掌握纳税人的信息，纳税人通过隐瞒销售额、虚增成本等手段逃避纳税的难度将越来越大。
(D)强制执行的强制力。
执法是税务局的有力措施。根据税收征管法草案的规定，税务局可以请求人民法院和公安局协助执行。这无疑进一步增加了执法的强制力。
(5)税务检查问题
税收征管法草案赋予税务局更广泛的税务检查范围和更有力的检查手段。比如“到网络交易平台提供者处查询网络交易，到网络交易支付服务机构查询网络交易支付。”当纳税人通过锁门、锁柜逃避检查时，税务局可以通过开门、开锁的方式强制检查。对于纳税人来说，遇到税务检查积极配合才是明智之举。税收征管法草案第一百二十四条规定:“主动纠正税收违法行为或者配合税务机关查处税收违法行为的，可以视情节从轻、减轻、免除行政处罚或者免征税收利息。”
当然，税收征管法草案内容的完整性也存在一些问题。比如，目前除了税务局，还有纳税人、银行等。，也有涉税专业服务机构。作为调整涉税关系的法律，需要对各方做出明确规定，尤其是在涉税服务已经达到较大规模的情况下，既不现实，也不利于涉税关系的和谐。此外，如何完善税务局依法征税的外部约束也值得研究。
此外，还有一些技术上的描述值得推敲。如税收征管法草案第五条规定——“税务机关按照法定税率计算税额”，改为“税务机关按照法定税率和计税依据计算税额”更为准确，因为决定税额的是税率和计税依据。
总之，税收征管法的修改在很多方面都有很大进步。作为纳税人，我们期待这部法律尽快通过，纳税人也要及时学习这部法律，以指导自己的涉税工作，规避风险，创造价值。